Ошибки бухгалтерской (финансовой) отчетности

нарушение правильности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности. Могут быть непреднамеренными (в результате арифметических или логических погрешностей в учетных записях) и преднамеренными (вызванными мошенничеством). Носят случайный (следствие описок)  или систематический (совершаются постоянно в силу использования неверной методики) характер. Систематические ошибки направленно искажают бухгалтерскую (финансовую) отчетность. При аудите ошибки классифицируются по влиянию на бухгалтерскую (финансовую) отчетность (завышение⁽¹⁾ и занижение показателей⁽²⁾) и происхождению (ошибки в полноте⁽⁷⁾, в обоснованности⁽⁴⁾, в записи⁽³⁾, в периодизации⁽⁶⁾,в оценке⁽⁵⁾, в представлении⁽⁸⁾). Классификация лежит в основе выбора направлений и приемов тестирования (завышения⁽¹⁾ или занижения⁽²⁾). 

Комментарий 

⁽¹⁾ завышение - ошибка в отчетности, вызванная неоправданно высоким значение показателя. Например, отражение в балансе производственных запасов по рыночным ценам, превосходящим себестоимость, или включение в стоимость материалов каких - либо затрат. Может быть как случайной, так и преднамеренной, например, завышение прибыли с целью повышения котировок собственных акций. К завышению отчетных данных ведут следующие ошибки: в обоснованности (покупателю выставлен счет и в балансе отражена задолженность за неотгруженную продукцию), в наличии (недостачи не списаны с баланса), в поздней периодизации (отгруженная 3 января продукция включена в объем реализации прошлого года), в записи  (описка, лишний разряд в числе), в оценке (в стоимость включены расходы, которые должны капитализироваться), например курсовые разницы). На отсутствие данного вида ошибок обычно тестируются активы и расходы. Наиболее эффективными способами выявления ошибок на завышение служат инвентаризация, письма- подтвреждения с вопросом закрытым, тесты в направление от регистра к документу.

⁽²⁾ занижение - ошибка в отчетности, вызванная неоправданно низким значением показателя. Например, отражение  в балансе займов без начисления процентов по ним или невключение в стоимость материалов каких- дио расходов, непосредственно связанных с их приобретением. Может быть как случайной, так и преднамеренной, например занижение выручки с цель снижения налогов. К занижению отчетных данных ведут следующие ошибки: в полноте, ранней периодизации, записи, оценке. На отсутствие данного вида ошибок обычно тестируется кредиторская задолженность и доходы. Наиболее эффективными способами выявления ошибок на занижение служат аналитические процедуры, письма- подтверждения с вопросом открытым, тесты в направлении от документа к регистру.

(3) ошибки в записи (ошибки в точности измерения) - отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете в неверной сумме. Например, оприходованы основные средства на 100 млн., в то время как их стоимость 10 млн. и т.д. Ошибки в записях могут приводить как к занижению⁽²⁾  так и завышению⁽¹⁾ оценки статпей отчетности. Носят как правило случайный характер. В их основе описка, ошибки при вводе данных в систему их компьютерной обработки. На наличие данных ошибок проверяются все счета, причем особых процедур не устанавливается, ошибки в записях обнаруживаются при тестировании остальных ошибок.

⁽⁴⁾ ошибки в обоснованности (ошибки в правомерности, ошибки в наличии, ошибки в существовании) - отражение в бухгалтерском учете факта хозяйственной деятельности без достаточных на то оснований. Ошибки в обоснованности приводят к неоправданному завышению оценки статей отчетности. Данный вид ошибок нередко подразделяют на ошибки в правомерности и ошибки в наличии. Первые подразумевают отсутствие юридической обоснованности, прав на отражение или на совершение отдельных операций. Например, отражение реализации продукции, которая еще не была  отгружена. Вторые - отсутствие самих учитываемых объектов, например, отражение в составе основных средств украденных объектов. Тем не менее оба данных подвида характеризуются общим моментом отсутствия оснований для отражения фактов в бухгалтерском учете. Для поиска ошибок в обоснованности служат: инвентаризация, письма подтверждения, документация бухгалтерского учета, направление тестирования от регистра к документу. 

⁽⁵⁾ ошибки в оценке - неверная оценка активов, пассивов или финансовых результатов. Например, неверно проведена переоценка основных средств, не списана безнадежная задолженность, основные средства, нематериальные активы оценены неправильно, износ рассчитан неверно, не начислен резерв по списанию сомнительных долгов,неверно определена стоимость незавершенного производства и т.д Ошибки в оценке по своему влиянию двухсторонни: могут привести как к завышению⁽¹⁾ так и занижению⁽²⁾ итога баланса, поэтому на наличие таких ошибок следует проверять как активы, так и пассивы предприятия. Основным методм проверки служит детальное тестирование.

(6) ошибки в периодизации (ошибки в возникновении) - отражение фактов хозяйственной деятельности не в том учетном периоде, к которому они относятся. Существует два рода ошибок в периодизации: раннее закрытие и позднее закрытие. В первом случае предприятие закрывает счета до отчетной даты и отражает операцию отчетного года на счетах следующего года, во втором, наоборот, счета закрываются после отчетной даты, и операции, которые следовало отразить только в следующем периоде, включаются в счета отчетного года. Например,  отражение оплаченного в январе счета, за работу, выполненную в декабре, в издержках января - ошибка на ранее закрытие. Ранее закрытие счетов приводит к занижению оценки статей отчета, позднее к завышению. Под датой закрытия понимается отчетная дата. Поэтому такие ошибки, как правило, связаны с окончанием календарного года, т.е с операциями декабря - января, хотя встречаются и более ранние или поздние ошибки. По влиянию на отчетность данные ошибки относятся к ошибкам в полноте⁽⁷⁾ (ранее закрытие) или ошибкам в обоснованности⁽⁴⁾ (позднее закрытие), поэтому и методы поиска таких ошибок применяются для ошибок в периодизации. Однако в отличие от ошибок в полноте, неучтенные вовремя факты, все же находят свое отражение в учетных регистрах, хотя и иного периода, поэтому для поиска ошибок в периодизации нет необходимости прибегать к дополнительной, неучтенной информации. Например, для поиска ошибки на ранее закрытие реализации следует отобрать записи об отгрузках продукции за первые дни января и убедиться, что проверенные записи не содержат отгрузки прошлого года. Для поиска ошибки на позднее закрытие счета расчетов с покупателями следует отобрать записи по отгрузкам за последние дни декабря и убедиться, что продукция не была фактически отгружена в январе.

(7) ошибки в полноте - неотражение факта хозяйственной деятельности в учете и отчетности; приводят к занижению⁽²⁾ оценки статей отчетности. Например, поступившие от поставщика товары, приобретенные по договору поставки (купли- продажи), предприятие не отразило, так как по договору оплата товаров должна была производиться после их реализации, хотя право собственности на товары было получено в момент их приемки, или предприятие не учло штрафы, присужденные судом, не отразило полученные векселя, выписанные на его имя. Часто совершаются вследствие незнания или неверного применения правил учета: бухгалтер, зная о факте хозяйственной деятельности, не считает нужным отражать его. Ошибки в полноте могут возникать и вследствие нечестных действий руководства предприятия, которые стремятся скрыть какие- либо операции: не приходывать денежную выручку, товары, завышать вычеты по ндс в расчетах с целью уклонения от уплаты налогов; не создавать резервы на покрытие условных убытков, с цель приукрашивания финансового положения компнаии, и т.п. Ошибки в полноте чрезвычайно трудно обнаружить, поскольку регистры учета не содержат информации о неотраженных фактах, аудитору приходится делать выборку из первичных документов или неучтенной информации учета, но и знания бизнеса Аудируемого лица. Так, проверку объема реализации на полноту отражения в учете можно проводить на основе выборки  из отгрузовынх документов, проверяя, чтобы все они были отражены по кредиту счета продаж. Для поиска ошибок в полноте отражения кредиторской задолженности можно проверить сделанные предприятием в следующем за отчетным периоде платежи, изучив записи по кредиту денежных счетов, и убедившись, что задолженность, которая погашается данными платежами, была отражена. Для получения уверенности в полноте отражения условных фактов хозяйственной деятельности следует направить письмо - подтверждение юристам Аудируемого лица для получения инфорации о возбужденных против предприятия исках. Поскольку ошибки в полноте обычно не носят случайный характер, а являются следствием незнания правил или нежелания им следовать, аудитору бывает чрезвычайно трудно убедить руководство Аудируемого лица исправить ошибки, но так как по своим последствиям для пользователей информации данные ошибки чрезвычайно важны, аудитору следует провлять непоколибимую твердость в отстаивании необходимости их исправления, при нежелании исправлять существенные ошибки аудитору надлежит выдавать отрицательное заключение или условно- положительное заключение. Для поиска ошибок в полноте служат инвентаризация, письма - подтверждения, сравнение с нефинансовой информацией, направленное тестирование от документа к регистру. 

⁽⁸⁾ ошибки в представлении - неверное отражение или раскрытие фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Например, взаимное сальдирование дебиторской и кредиторской задолженности (авансы полученные уменьшают задолженность покупателей); отражение средств филиалов, обособленных подразделений, имеющих отдельный баланс не по соответствующим статьям (основные средства, материалы, кассы и т.д.) а, по статьям дебиторов; отражение задолженности поставщикам  по статье "Прочие дебиторы", отражение операционных результатов по статьям внереализационных результатов; отсутствие раскрытия информации об операциях с аффилированными лицами, о государственной помощи, о прекращении деятельности и т.д.